威律說法｜不想繳那麼多稅，該怎麼救濟？—陳述意見及復查篇

前言

假設老王於 2017 年 7 月 15 日，突然收到稅捐機關寄發的「陳述意見通知書」，通知他應該到稅捐機關陳述意見。但何謂陳述意見呢？老王又該如何準備？

其後，同年 9 月 15 日，老王又收到了稅捐機關之「補稅繳款書」，命其補繳 50 萬元稅款，繳款期限為 2017 年 10 月 1 日至 10 月 31 日。要是老王不服，而於同年 11 月 5 日提起復查，這樣是否合法呢？

核課稅額前的「陳述意見」程序

什麼是陳述意見？

此時，可別以為是稅捐機關沒事找民眾談天說地、聯絡感情。收到稅捐機關的陳述意見通知書，就表示後續有可能遭稅捐機關核定補稅或是處罰，所以依法原則上要先給民眾表示意見的機會，而稱「陳述意見」。

注意，依照行政程序法第102條規定，就算不好好陳述意見也沒有獨立的處罰效果，因此義務人受通知仍不到場陳述，稅捐機關也不能把義務人的沉默，當作默認逃漏稅。

又依行政程序法第103條第7款規定，因為陳述意見重在處分機關與人民的意見交流，考量後面救濟程序還有與原處分機關碰面的機會（如後述復查），所以稅捐機關在作成納稅處分前，可以省略給當事人陳述意見的機會。

既然如此，稅捐機關為何還要通知陳述意見？當事人不去好像也沒關係？簡單講，稅捐機關明明可直接作出核課處分，卻仍大費周章地通知義務人陳述意見，其 理由無非是為蒐集資訊、了解納稅情況；特別在稅務金額龐大、案件事實晦暗不明等特定情況下，稅捐機關為求慎重，便會通知當事人陳述意見，避免後續的救濟繁瑣。

而且當事人陳述之際，稅捐機關須將義務人所陳述的內容，一併納入課稅與否之考量。所以，陳述意見對於當事人而言，是直接向稅捐機關提出申辯及證據的重要機會，可以使稅捐機關明白義務人的立場，更是稅務救濟的前哨站。一旦收到該通知書，就有補繳或處罰之可能，必須事前做好周全準備。

「納稅者權利保護法」新法上路：強化陳述意見的重要性

去年底訂定的「納稅者權利保護法」，已於2017年12月28日正式上路，該法第12條第1項即明訂：

稅捐稽徵機關或財政部賦稅署於進行調查前，除通知調查將無法達成稽徵或調查目的者外，應以書面通知被調查者調查或備詢之事由及範圍。

白話翻譯：該法的立法目的，在藉由強化當事人陳述意見等事前調查義務，作為稅捐機關核課或處罰的正當法律程序。

陳述意見時應委任專業人士陪同

當事人在陳述意見的時候，遇到不知所措的窘境時，依納稅者權利保護法第12條第2項，可委任專業人士（如律師、會計師）陪同到場。如果當事人對於稅捐法規有相當理解，對於自身課稅事實也有所了解，似乎並無委任專業人士之必要？

然而，委任專業人陪同到場，不僅能防止緊張等個人因素，最重要的原因在於，專業人士能夠預先判斷當事人所面臨之課稅事實，在法律中會受到如何評價。避免在無意間作出不利於己的陳述、或因說詞反覆而遭疑說謊。故陳述意見階段，建議委任專業人士陪同到場，或至少事前委請專業人士就個案提供意見，協助整理事實。

陳述意見時可請求錄音

除此之外，針對陳述意見之內容，新法雖未規定當事人能抄錄、閱覽會議紀錄，但當事人可依該法第12條第３項，事前要求錄音；若是沒有正當理由，稅捐機關不得拒絕喲。

核課稅額後：提起「復查」

復查程序的重要性

行政法院曾經指出：「一般言之，只有在納稅義務人接到第一次核課之文書後，不服該稅額之核定結果，提出具體之事實及法律意見提起復查，稅捐機關才會在復查程序中，針對納稅義務人之主張內容，為實質認定及准駁，並表明於復查決定書，而也只有到此階段，爭議事項才可以被客觀認知及理解......所以上述之第一次核課，是一種權宜性的，形式性的決定」此部分可參考最高行政法院 96年度判字第1143號判決。

解讀上面判決的意思，考量稅捐機關不一定會發動陳述意見，申請復查之際，不僅可能才是當事人第一次對案件的陳述，更可能是稅捐機關首次對案件做認真完整的實體判斷；所以在這個階段，如何交代事實、解釋金流來源都非常重要。

而且義務人於復查程序中所為的陳述，都會於訴願、行政訴訟中再次審查，假使前後說詞不一，極可能讓法院產生不利心證（編按：可能認為是不是說謊）。故不應將申請復查看作是單純的內部審查流程，要是稍有不慎，恐怕全盤皆輸。

申請復查的法定期間

依稅捐稽徵法第35條第1項，法定期間分為三種情況。

項目	類型	申請復查期間
1	核定稅額通知書所載「有」應納稅額或應補徵稅額者	於繳納期間屆滿之翌日起三十日內
2	核定稅額通知書所載「無」應納稅額或應補徵稅額者	核定稅額通知書送達之翌日起三十日內
3	依第十九條第三項規定受送達核定稅額通知書或以公告代之	繳納期間屆滿之翌日起三十日內

• 如果用郵件寄送，是以寄出的郵戳為憑，不以稅捐機關收受為準[1]。但仍建議義務人提早準備、親自送件，以免發生逾越不變期間的憾事。
• 申請復查的固定書面格式應依財政部所規定的格式[2]，敘明理由，併連同相關證明文件一併送出。
• 單純誤寫誤算的話，應申請更正而非復查檢視繳款書中所載稅目及其計算結果，是否有任何明顯之「記載、計算錯誤或重複」，如有則直接向原稅捐機關申請「更正」即可（稅捐稽徵法第17條、所得稅法第81條），不需申請復查（編按：這樣比較輕鬆）。

回頭看看老王那個案子

陳述意見、提起復查的準備

應該依通知書上所說的調查事由，逐一就各項稅目可能涉及之單據整理，並核對金流來源，確保對案件事實有合理的答辯。避免準備不足，平白錯失申辯機會。

以特銷稅為例，稅捐機關以義務人出售持有未滿1年之不動產而命其補稅及裁罰，此時，義務人除了透過解釋金流來源，證明自己是自住而非利用他人名義購屋外，也應蒐集相關裝潢費用或交易成本之單據，主張扣除成本後並無任何獲利，皆是合理的準備方向。

老王合法提起復查之期間

本件老王之繳款期限至2017年10月31日，因此老王應於2017年11月1日至11月30日，向原稅捐機關申請復查。依案例事實，老王若是11月5日提起復查，並未逾越期間。

綜上所述，無論陳述意見或申請復查，相關準備工作繁瑣而重要，前後申辯之理由環環相扣，更與後續救濟途徑牽一髮動全身，千萬不能大意輕忽，如有相關稅務專業上之疑問，建議委任專業律師或會計師陪同到進行。而下篇將繼續為您介紹稅務案件之訴願及行政訴訟！

[1] 網址：https://www.etax.nat.gov.tw/etwmain/web/ETW212W；於搜尋欄位輸入「復查」，即可找到相關表格。

[2] 財政部臺財稅第36386號函。

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