沒有分到遺產也要繳遺產稅？大法官這樣說

作者/陳玠宇

當親人過世後，除了情感上的哀痛，許多人還得面對繁重的遺產稅負擔，尤其是遇上「擬制遺產」的規定時，可能會感到格外不公平。有一名年輕繼承人繼承了1,500萬的財產，卻因父親生前的贈與而被國稅局要求繳納 5,700 萬的遺產稅。還有一名配偶，因為丈夫生前贈與的財產而無法主張「剩餘財產分配請求權」，被多課稅的處境更是無奈。

在這些明顯不合理的案例中，憲法法庭今年作出判決，認定這些規定違憲，並要求立法院修正。對於正在規劃遺產或面臨遺產稅糾紛的民眾，這項判決無疑帶來了更多的公平保障。

兩年內生前贈與會被擬制課稅

許多人為了節省龐大的遺產稅，把財產透過贈與等方式，在生前就移轉給配偶及晚輩等親屬。尤其配偶間贈與免稅，就成了許多人的選擇。

然而政府為了確保國家的租稅債權，《遺產及贈與稅法》第15條就規定了「擬制遺產」，也就是將被繼承人的生前贈與視為遺產。

依據規定，繼承人如果在被繼承人過世前 2 年獲贈財產，這些財產也要被併入其遺產總額計算遺產稅，無法躲過被課稅的命運。

舉例說明，小王罹患重病，知道自己日子不多了，決定將自己戶頭的現金3,000萬贈與配偶小美， 3 天後便過世。這 3000 萬必須被視為小王的「遺產」，小美仍然必須被課遺產稅。

然而這樣的制度，卻陰錯陽差地，讓沒有獲贈財產的人，也必須一起承擔沈重的遺產稅。憲法法庭面對的案例，便是這樣的情況。

沒有拿到贈與，卻需要幫忙繳遺產稅？

一名未成年小孩A，在父親去世後成為唯一的繼承人，繼承了約 1,500 萬元的遺產。然而，由於父親生前曾送給妻子價值3億元的股票，依照法律，這筆贈與必須算進父親的遺產總額，於是A需要負擔約 5,700 萬元的遺產稅。

更糟的是，由於 A 不是父親跟妻子所生，是非婚生子女。而妻子跟其他小孩，都拋棄繼承，結果導致 A 明明只繼承 1500 萬的遺產，卻要背上了遠超過繼承資產的沉重負擔。

由於我國遺產稅採「總遺產稅制」，也就是說，遺產稅是依照被繼承人所留下的「遺產總額」課稅，不是按照每個人實際拿到的金額來計算。因此 A 雖然沒有實際拿到 3 億元的股票，卻因為 3 億元的股票被納入「遺產總額」，進而必須負擔相對應的遺產稅。

憲法法庭在判決中表示，量能課稅原則是稅法的重要原則，國家課徵稅捐，應該要以納稅義務人實際上的稅捐負擔能力作為標準，遺產稅的課徵也是一樣，應該要以繼承人的負擔能力來課徵遺產稅。

針對 A 的情況，憲法法庭認為，如果因為「擬制遺產」的規定，讓實際繼承人額外負擔配偶因生前贈與造成的遺產稅，不僅違背量能課稅原則，也侵害繼承人的財產權，判決相關規定違憲。

未來遇到類似的案件，大法官表示，如受贈的配偶仍然是繼承人，國稅局應計算擬制遺產之財產占遺產總額比例，依該比例計算所增加的稅額，就該部分稅額，只能向生存配偶發單課徵，才符合量能課稅原則。也就是說，生前贈與的部分，配偶自己繳稅

如果生存配偶拋棄繼承或喪失繼承權，國稅局不得就生存配偶受贈的部分，對其他繼承人課徵，也不能就被繼承人所遺留的現存遺產執行。

拿到生前贈與，反而要繳納更多遺產稅？

在另一個案例中，獲贈財產的配偶，反而因此多繳稅。

依照民法規定，夫妻如果離婚或一方死亡，雙方針對「婚後財產」的差額，可請求平均分配，也就是「剩餘財產分配請求權」。這是為了保障婚姻關係中，婚後財產較少的一方，通常對家務、教養子女及婚姻生活付出更多的貢獻，因此犧牲了為自己累積財產的機會。

因此在配偶過世後，生存的一方可以先將遺產中屬於婚後財產的部分，扣除「剩餘財產分配請求權」後，剩下的部分才是遺產。

然而在憲法法庭的案例中，先生在過世前 2 年內，將土地贈與給太太，導致國稅局在計算遺產稅的時候，將土地的價值全部算入遺產稅基，而太太因此喪失主張「剩餘財產分配請求權」的機會。

假設太太婚後沒有工作，名下沒有財產，而先生贈與給太太的土地價值 1 億元。太太於先生過世後，按照「剩餘財產分配請求權」，可先獲得 5000 萬，剩下的 5000 萬才是需要繳納遺產稅的遺產。

然而先生在過世前 2 年內，就將土地贈與給太太，導致太太在先生過世後，無法主張「剩餘財產分配請求權」，土地總價值 1 億元，全部都要課稅。

大法官認為，如果亡者沒有進行生前贈與，生存配偶可以主張剩餘財產分配請求權。但在「擬制遺產」的情況下，生前贈與被計入遺產總額，生存配偶卻不能請求剩餘財產，不符合憲法所保障的平等原則。這樣的立法無法一致且充分地反映生存配偶潛在之經濟貢獻。

未來遇到類似的案件，大法官表示，擬制遺產應視為現存遺產，並依據配偶剩餘財產差額分配請求的規範意旨，允許生存配偶扣除，國稅局應以經扣除後的遺產總額計算遺產稅。

國家稅制必須確保國家財源，也要兼顧公平

沒有人能避免死亡，多數人也不願意被國家課徵過重的稅賦，遺產稅的稅率在過去十五年內修正過兩次。2009年將原本最高50%之累進稅率制度，修正為10%之單一稅率，來降低租稅規避誘因；在2017年，又捨棄單一稅率，修正為10%、15%、20%的三級累進稅率。

就像一場大型社會實驗，國家不斷在計算一套最合適的稅制，稅率既不能太高，也不能太低，既要避免人民生前安排財產，又要確保國家的稅源。這樣的拉扯是在國家和人民之間，卻忽略了被繼承人間的公平。

此次憲法法庭的判決，不僅解決了「擬制遺產」導致的繼承人負擔過重的問題，也調整了配偶在「剩餘財產分配請求權」上的不公平處境。這次的判決，讓遺產稅的制度朝向更貼近量能課稅和公平原則的方向發展，對於正在為遺產稅苦惱，或正在準備規劃遺產的民眾而言，這無疑是個重要的法律保障。